Felice Carbone

.

.

TERMIMI PER L’ACCERTAMENTO FISCALE

.

L’Agenzia delle Entrate utilizza l’iscrizione di una notizia di reato per allungare i termini dell’accertamento fiscale

.

Commento alla Circolare del 23/12/2009 n. 54 Agenzia delle Entrate su problematiche di natura interpretativa in materia di termini per l’accertamento. Articolo 37, commi da 24 a 26 del decreto-legge4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n. 248

.

Avv. Felice Carbone

.

.

.

.

.

La dichiarazione dei redditi e degli atti in forza dei quali i contribuenti autodeterminano l’imposta da pagare può essere oggetto di accertamento da parte dell’ 'Amministrazione finanziaria.

L'accertamento può avere carattere formale, se si limita ad un controllo delle dichiarazioni presentate dai contribuenti mediante procedure informatizzate, oppure di merito, se si sostanzia in un'attività di indagine.

Il contribuente è tenuto, perciò, a conservare ai fini fiscali, i documenti rilevanti per i quattro anni successivi alla presentazione della dichiarazione dei redditi e IVA di riferimento (articoli 43 DPR 600/73 e 57 DPR 633/72).

Infatti.

Gli artt. 43 del D.P.R. n. 600/1973 e 57 del D.P.R. n. 633/1972, relativamente ai controlli di merito, affermano che gli atti di accertamento annuali dei redditi o dell'Iva (comprensivi delle eventuali sanzioni) devono essere notificati, a pena di decadenza:

1) entro il 31 dicembre del quarto anno successivo alla presentazione della dichiarazione dei redditi, nel caso in cui la dichiarazione è stata presentata;

2) entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui avrebbe dovuto essere presentata la dichiarazione, se essa viene omessa.

Entro i suddetti termini devono essere esercitati i poteri istruttori e devono essere notificati eventuali accertamenti integrativi, emessi a seguito della sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi (art. 43, comma 4, del D.P.R. n. 600/1973 e 57, comma 4, del D.P.R. n. 633/1972).

Per coloro che non si sono avvalsi delle sanatorie previste dalla L. 27 dicembre 2002, n. 289 (concordato per gli anni pregressi, condono tombale, integrazione degli imponibili per gli anni pregressi) i termini di decadenza per il controllo di merito sono prorogati di due anni.

Ma con il D.L n. 223 del 4 luglio 2006, il legislatore ha prolungato, in presenza di violazioni penal tributarie, il termine massimo a disposizione dell’Amministrazione finanziaria per la verifica dell’ Iva e dell’imposta sui redditi, prevedendo all’art. 37 che ai fini delle imposte sul reddito ed ai fini IVA, la disciplina dei termini per l'attività di accertamento prevista, rispettivamente, all'articolo 43 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600 e all'articolo 57 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, il termine decadenziale di accertamento (fissato al 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui e' stata presentata la dichiarazione o 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui questa avrebbe dovuto essere presentata) in presenza di violazioni che comportino l'obbligo di denuncia, ai sensi dell'articolo 331 del codice di procedura penale, per uno dei reati previsti dal d. lgs n. 74 del 2000, venga raddoppiato.

Nelle suddette ipotesi gli atti di accertamento devono essere notificati: 1) entro il 31 dicembre dell'ottavo anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione (dei redditi e Iva), nel caso di dichiarazione presentata 2) entro il 31 dicembre del decimo anno successivo a quello in cui la dichiarazione (dei redditi e Iva) avrebbe dovuto essere presentata, se questa è omessa.

Tale disposizione entra in vigore a partire dal periodo d'imposta per il quale, alla data dell'entrata in vigore del D.L. n. 223/2006 (4 luglio 2006), i termini per l'accertamento siano ancora pendenti. L’entrata in vigore della norma in commento e le sue prime applicazioni hanno determinato un forte contrasto sia in dottrina che in giurisprudenza perché se da una parte la modifica dei termini per l’accertamento in presenza di situazioni di criticità dell’imposta autoliquidata risponde all’esigenza di una incisiva attività dell'Amministrazione finanziaria volta ad assicurare la prevenzione e la repressione dell'evasione ; dall’altro lato il contribuente non può soggiacere all'infinito al potere impositivo [2].

La dottrina da subito ha segnalato che l’aspetto più controverso o della proroga dei termini di decadenza è rappresentato dagli effetti di una eventuale archiviazione del procedimento penale (o addirittura la sua conclusione con una sentenza di non doversi procedere o di assoluzione) sull'avviso di accertamento notificato oltre il termine ordinario di decadenza.

Con la circolare n. 54/E del 23 dicembre 2009 l’Agenzia delle entrate ha statuito che il raddoppio del termine di decadenza per l'attività di accertamento ai fini Iva e imposte sui redditi, previsto dal Dl 223/2006 nei casi in cui il contribuente abbia commesso una violazione tributaria che comporti obbligo di denuncia penale, opera a prescindere dall'esito del conseguente giudizio e, quindi, anche nei casi di successiva archiviazione o di proscioglimento.

In particolare all’Agenzia “ è stato chiesto alla Scrivente di chiarire se l'aumento dei termini ordinari per l'accertamento risenta delle possibili vicende del procedimento penale instaurato per effetto della denuncia di reato e, in particolare, della possibilità che le indagini si concludano con un decreto di archiviazione ovvero che, pure in presenza di un rinvio a giudizio, il processo si concluda con una sentenza di proscioglimento (non luogo a procedere, non doversi procedere o assoluzione”.

Secondo quanto scritto nella circolare l'ampliamento dei termini opera a prescindere dalle successive vicende del giudizio penale che consegua alla denuncia.

Epperò se è vero che tale interpretazione trova riscontro nell’autonomia del procedimento tributario e nella caducazione della pregiudiziale speciale di cui all’art. 20 del D.lgs n. 74 del 2000 [3] è anche vero che può risultare un arma nelle mani dell’Amministrazione finanziaria per dilatare al massimo i termini dell’ indagine ispettiva incidendo sulle sui diritti e sulle garanzie riconosciute al contribuente sottoposto al controllo.

.

Nola- Napoli. 14.1.2010

Avv. Felice Carbone

.

.

_________________________________________________

[1] - Nella circolare esplicativa dell’Agenzia delle Entrate 28/e 2006 esplicativa del dl226/2006 si legge “l’articolo 37 del decreto, commi da 24 a 26, modifica, sia ai fini delle imposte sul reddito che ai fini Iva, la disciplina dei termini per l’attività di accertamento di cui, rispettivamente, all’articolo 43 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600 e all’articolo 57 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633. La norma è volta a garantire all’amministrazione finanziaria, a fronte di fattispecie che assumono rilevanza penale, l’utilizzabilità degli elementi istruttori che emergano nel corso delle indagini condotte dall’autorità giudiziaria per un periodo di tempo più ampio rispetto a quello previsto a pena di decadenza per l’accertamento. È, infatti, previsto che l’ordinario termine decadenziale per l’attività di accertamento è aumentato al doppio quando il contribuente abbia commesso una violazione che comporta obbligo di denuncia, ai sensi dell’articolo 331 del codice di procedura penale, per uno dei reati previsti dal decreto legislativo 10 marzo 2000 n. 74. Si tratta, in particolare, delle ipotesi in cui i pubblici ufficiali e gli incaricati di pubblico servizio abbiano notizia di reato perseguibile d’ufficio nell’esercizio o a causa delle loro funzioni o del loro servizio, caso in cui detti soggetti sono tenuti a farne denuncia per iscritto. In queste ipotesi l’amministrazione potrà, dunque, notificare gli avvisi di accertamento entro il 31 dicembre dell’ottavo anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione e, nel caso di omessa presentazione o di presentazione di dichiarazione nulla, fino al 31 dicembre del decimo anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata, sia ai fini delle imposte sui redditi che dell’IVA.

L’ampliamento dei termini nel senso sopra esposto è, tuttavia, limitato al solo periodo di imposta in cui è stata commessa la violazione che assume rilevanza penale, mentre non si estende ad altri periodi d’imposta, per i quali valgono gli ordinari termini per l’accertamento. La disposizione che introduce il suddetto ampliamento trova applicazione, secondo quanto disposto dall’articolo 37, comma 26, del decreto, a partire dal periodo d’imposta per il quale, alla data del 4 luglio 2006 (data di entrata in vigore del decreto), i termini per l’accertamento, di cui al primo e secondo comma dell’articolo 43 del d. P.R. 600 del 1973 e dell’articolo 57 del d. P.R 633 del 1972, siano ancora pendenti”.

.

[2] - L'ampliamento dei termini di decadenza costituisce ormai una prassi legislativa soprattutto in concomitanza all'adozione di una normativa condonistica, come si è verificato con l' art. 10 della L. 27 dicembre 2002, n. 289 il quale ha prorogato di due anni il termine di accertamento per i contribuenti che non si siano avvalsi di una delle forme di definizione di cui agli articoli da 7 a 9 (concordato per gli anni pregressi, integrativa semplice e cosiddetto condono tombale) della stessa legge; anzi il legislatore ha precisato che la proroga è "... in deroga alle disposizioni dell'art. 3, comma 3, della L. 27 luglio 2000, n. 212 ...", secondo cui "... i termini di decadenza e di prescrizione non possono essere prorogati". Sulla problematica della proroga dei termini è intervenuta anche la Corte Costituzionale che l'ha ritenuta costituzionalmente legittima qualora una circostanza contingente possa compromettere l'attività finanziaria [1] ; situazione che si realizza in presenza di una normativa condonistica che determina di per sé un sensibile aggravio per gli uffici finanziari in ragione della necessità di eseguire le operazioni di verifica richieste dalle dichiarazioni integrative dei contribuenti che si avvalgono del condono [La proroga dei termini per l’accertamento in presenza di violazioni penalmente rilevanti di Francesco Ardito(in "Rassegna tributaria" n. 2 di marzo-aprile 2007, pag. 429)].

.

[3] - Ai sensi dall'articolo 20 del d.lgs. n. 74 del 2000, il procedimento tributario non può essere sospeso "... per la pendenza del procedimento penale avente ad oggetto i medesimi fatti o fatti dal cui accertamento comunque dipende la relativa definizione".

.

Nola- Napoli. 14.1.2010

Avv. Felice Carbone

.

.

.

.

.

__________________________

www.iussit.eu